בדיקות שונות ביניהן בדיקות משפטיות, תכנוניות וכלכליות. במסגרת בדיקות אלו, על הרוכש להידרש גם לחישוב המיסים הכרוכים ברכישת הנכס, אשר מתווספים למחיר הדירה ומהווים חלק מההוצאות ההיקפיות הנלוות לרכישה. 

חוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), תשכ"ג-1963 (להלן: "החוק") קובע כי על רוכש זכות במקרקעין מוטלת חובת תשלום מס רכישה. מס הרכישה הינו מס עקיף המוטל על "מחזור" המכירה (שווי המכירה) בעת העברת זכויות במקרקעין, ללא תלות ברווח האישי שנצמח למוכר בגין עליית הערך של המקרקעין הנמכרים. יצוין כי בנכסים שאינם מהווים דירות מגורים, שיעור מס הרכישה מוטל כשיעור קבוע משווי מכירת הנכס, ואילו בדירות מגורים מוטל שיעור מס רכישה מדורג בהתאם לקריטריונים שונים ביניהם גם נמנים: מאפייני הרוכש, קשריו עם המוכר ואופי העסקה, שווי העסקה, ועוד.

יודגש כי אין להקל ראש במס הרכישה בעסקת מקרקעין, אשרעלול להטיל נטל כלכלי כבד מאד על כתפי הרוכש. עובדה זו אף מתעצמת בעת האחרונה, עם פרסומי משרד האוצר בדבר מדיניותו לצינון הביקושים לרכישת דירות בידי משקיעים, בדרך של העלאת שיעורי מס הרכישה ל-8% ואף 10% משווי הדירה. כמו כן, מומלץ להיות ערים לכך שבמקרים מסוימים החוק מעניק ליחיד הקלות במס הרכישה, כגון: רכישת דירת מגורים בידי נכה או עולה, רכישה מקרוב או בן זוג ועוד, והכל בכפוף להתקיימותם של הגדרות ותנאים המפורטים בחוק ותקנותיו.

עוד יצוין, כי בדומה להבחנה הקיימת בדין כיום, בין יחיד אשר בבעלותו דירה יחידה לבין מי שבבעלותו יותר מדירת מגורים אחת, זאת לעניין הזכאות לפטור ממס שבח בגין מכירת דירת מגורים יחידה, כך גם קיימת בדין הבחנה ברורה, בין יחיד הרוכש את דירת המגורים היחידה שלו, לבין מי שרוכש דירה שאיננה מהווה דירתו היחידה, זאת לעניין שיעורי מס הרכישה החלים עליו. הקלה זו באה לידי ביטוי בשיעור מס רכישה מדורג מוטב בגין רכישת דירה המהווה את דירתו היחידה של הרוכש, ואף נכון להיום פטור מלא ממס רכישה ברכישת דירת מגורים יחידה ששווייה עד 1,568,800 ש"ח.

בבואנו לבחון את שאלת זכאותו של רוכש דירת מגורים להקלה בחבות במס רכישה, עלינו להיות ערים, בין שלל התנאים בהם עליו לעמוד, ל"עיקרון על" המכונה "חזקת התא המשפחתי", עליו גם עמדתי באחד ממאמריי הקודמים בהקשר לניצול הפטור ממס שבח במכירת דירה יחידה, והפעם אעסוק בו בהקשר למניין דירות המגורים לצרכי מס רכישה.

סעיף 9 לחוק קובע, כי ייחשבו רוכש ובן זוגו, למעט בן הזוג הגר דרך קבע בנפרד, וילדיהם שטרם מלאו להם 18 שנים למעט ילדים נשואים – כרוכש אחד (להלן: "התא המשפחתי"). משמעות הדבר, כי המחוקק קבע "פיקציה משפטית" לפיה בעת שבוחנים את עמידתו של הרוכש בתנאי ההקלה במס רכישה לרוכש דירה יחידה, יש לבחנם ביחס לתא המשפחתי כמכלול ולא רק ביחס ליחיד הרוכש לבדו.

הרציונל העומד בבסיס הפיקציה המשפטית הנ"ל, הינו "אנטי תכנוני", כלומר נועד למניעת שכפול הקלות במס רכישה וזאת לאור התכלית הסוציאלית של ההקלות הללו. ברבות השנים התעוררו בפני בית המשפט סוגיות שונות מחיי המעשה, אשר חייבו אותו במתן פרשנויות להוראות סעיף 9, המשליכות על היקף תחולת חזקת התא המשפחתי, וכפועל יוצא גם מכתיבות את שאלת זכאותו של הרוכש להקלות במס רכישה במקרה נתון. סוגיות אלו נגעו בעיקרן למתח הקיים בין חזקת התא המשפחתי לבין "המטען ההיסטורי" של חברי התא המשפחתי מהתקופה טרם יצירת התא המשפחתי, וכן למתח הנוצר בין חזקת התא המשפחתי לבין עיקרון ההפרדה הרכושית בין בני זוג בדרך של הסכם ממון או הלכת השיתוף.

באחד ממאמריי הקודמים, עמדתי בהרחבה על סוגית היקף תחולת חזקת התא המשפחתי בהקשר לאפשרות לניצול הפטור ממס שבח במכירת דירה יחידה לאור פסק דינו המהפכני של בית המשפט העליון, בעניין ע"א 3178/12 יגאל שלמי נ' מנהל מיסוי מקרקעין נתניה (להלן: "פסק דין שלמי"). כתזכורת על קצה המזלג, בפסק דין שלמי, קבע בית המשפט הלכה תקדימית לפיה חזקת התא המשפחתי היא חזקה הניתנת לסתירה, זאת בהתקיים תנאים מסוימים כפי שיוזכר בהמשך הדברים. כפועל יוצא מפסק דין שלמי, נפרצה הדרך לראשונה להכרה בבני זוג נשואים, אשר יצליחו לסתור את החזקה האמורה, כשני תאים משפחתיים נפרדים לצרכי ניצול פטור ממס שבח, על אף קיומה של מערכת נישואיהם.

עוד באותו מאמר, הדגשתי כי שומה עלינו לעקוב ולוודא כי היישום של פסק הדין שלמי בחיי המעשה יהיה כפי שמתבקש היה לפרש את הלכתו, דהיינו שיחול לגבי מניין הדירות של התא המשפחתי לצורך החלת הפטור לדירה יחידה ולא רק לצורך מניין פרק הזמן שעבר מאז נוצל הפטור ממס שבח "אחת לארבע שנים", אשר כיום ממילא אינו קיים.

יישום זה של פסק הדין שלמי לא איחר לבוא, ולהלן יובא בפניכם פסק דין חדש ומהפכני שניתן על ידי ועדת הערר מחוז מרכז שליד בית המשפט המחוזי מרכז-לוד, מיום 14.5.15, בעניין ו"ע 54905-05-13 רפפורט נ' מנהל מיסוי מקרקעין – מחוז מרכז (להלן: "פסק דין רפפורט").

השאלה שהתעוררה במקרה הנדון הייתה האם זכאי רוכש דירה לפטור מלא או להקלה בתשלום מס רכישה בגין "רכישת דירה מגורים יחידה" כאשר בבעלות רעייתו מצויה דירה אחרת, וכאשר בין בני הזוג נחתם הסכם יחסי ממון ולטענתם הם מקיימים ביניהם הפרדה רכושית.

בתמצית עובדות המקרה: בסמוך לפני שנישאו בשנית, צבי רפפורט (להלן: "העורר") ואשתו דהיום (להלן: "הרעייה"), בשנת 2009, חתמו בני הזוג על הסכם ממון בגדרו נקבעה הפרדה רכושית מלאה בין הנכסים והזכויות של בני הזוג. בהקשר זה יצוין כי לרעייה זכויות בשתי דירות אשר נרכשו על ידה עוד בטרם הכירה את העורר. עוד יצוין כי במסגרת הסדרת חלוקת הרכוש בין העורר וגרושתו מנישואיו הראשונים, קיבל העורר סכום השווה למחצית משווי דירת המגורים המשותפת שהייתה בבעלותם, אשר נמכרה בשנת 2011, סכום ששימש את העורר לרכישת דירתו נשוא פסק הדין, על שמו בלבד, בשנת 2012 (להלן: "דירת העורר").

בעקבות הדיווח על עסקת רכישת דירת העורר, מנהל מיסוי מקרקעין (להלן: "המשיב") הוציא לעורר שומת מס רכישה בגדרה נקבעו שני חישובי מס: האחד – המחיל את חבות מס הרכישה בגין רכישת דירה יחידה על מחצית דירת העורר שיוחסה לעורר לבדו, ואילו השני – המחיל את חבות מס הרכישה בגין רכישת דירה שאינה דירה יחידה על מחצית דירת העורר שיוחסה לרעייתו לבדה, היות ובבעלותה שתי דירות אחרות. החלטתו זו של המשיב, התבססה על ההלכה שנקבעה בבית המשפט העליון בעניין ע"א 3185/03 מנהל מס שבח מקרקעין מרכז נ' פלם, לפיה חזקת התא המשפחתי הקבועה בסעיף 9 לחוק הינה חזקה חלוטה ובלתי ניתנת לסתירה, המונעת רכישת מספר דירות מגורים באמצעות תא משפחתי אחד, תוך ייחוס רכישות אלה לבני משפחה שונים ובאופן זה לזכות בשיעור מס רכישה מופחת המוענק לדירה יחידה.

בענייננו, ועדת הערר בפסק הדין רפפורט נדרשה בראש ובראשונה לשאלה האם לאור פסק הדין שלמי, כאשר נחתם הסכם ממון בין בני זוג נשואים ומתקיימת הפרדה רכושית בפועל לגבי הרכוש השייך לכל אחד ואחד מהם, זכאי כל אחד ואחד מבין בני הזוג הרוכש דירה לבעלותו הבלעדית ליהנות מחישוב מס רכישה המתייחס לרכישת "דירה יחידה", הגם שבבעלות בן (או בת) זוגו מצויה דירה נוספת.

ועדת הערר בעניין רפפורט, קבעה פה אחד בפסק הדין כי לאור הלכת שלמי, לפיה חזקת התא המשפחתי היא חזקה הניתנת לסתירה, זכאי העורר להקלה ממס רכישה בגין הדירה היחידה שבבעלותו, על אף שהיא נרכשה על ידו בעת נישואיו לרעייתו דהיום, וזאת – חרף הדירות הנוספות שבבעלותה, השייכות לרעייה בלבד. ועדת הערר יישמה את המבחנים שנקבעו בפסק דין שלמי, לפיהם חזקת התא המשפחתי תיסתר, בהתקיים שני תנאים מצטברים:

א. הנישום יציג הסכם ממון הקובע הפרדה רכושית ביחס לנכסים שהביא כל אחד מבני הזוג לתא המשפחתי;

ב. הנישום יוכיח כי ההפרדה הרכושית התקיימה בפועל.

לאחר הוכחת שני התנאים הנ"ל, גם אם רכשו מי מבני הזוג את דירותיהם לאחר נישואיהם, יהיו שניהם זכאים להקלה במס רכישה בגין רכישת דירה יחידה.

לסיכום, יובהר כי כעת משנסללה הדרך לאפשרות להכרה בבני הזוג אשר התקשרו בהסכם ממון הקובע הפרדה רכושית ואשר פועלים הלכה למעשה לפיו, כשני תאים משפחתיים נפרדים לצרכי ניצול הפטור ממס שבח וההקלה במס רכישה, שומה עלינו להמשיך ולעקוב אחר אופן יישום מבחני העזר שנקבעו בפסק דין שלמי לבחינת קיומה של הפרדה רכושית בפועל. לא ניתן להפריז בחשיבות בחינתו של כל מקרה ומקרה לגופו של עניין ובהתאם לנסיבותיו, ובפרט לבחון האם נוצר שיתוף בפועל בין בני זוג במקרים כגון: מגורים משותפים, מימון משותף, תשלום משכנתא משותף, דמי שכירות המשתלמים לחשבון בנק משותף ועוד (רשימה לא סגורה).

לסיום, במאמר מוסגר יצוין, כי היבטי החבות במס רכישה הינם רחבים מאד וקצרה היריעה מלהכיל את כולם במסגרת רשימה זו. יודגש כי כבר בשלב התכנון לרכוש דירת מגורים, מומלץ לקבל ייעוץ משפטי מתאים במסגרתו יידרש הרוכש להיבטים רבים נוספים, כגון: לאופן פרשנות המונח "דירת מגורים" על פי החוק; לאפשרות כי זכויות חלקיות בדירה (למשל "שליש דירה") עלולות להיחשב כדירת מגורים לצרכי מניין הדירות שבבעלותו, ועוד.